2012年注册会计师考试审计精选讲义第一章(2)

第二节 注册.会计师审计的性质

一、注册会计师审计的含义

审计经过不断的完善和发展，到今天已经形成一套比较完备的科学体系。人们对审计的概念也进行了深入研究，最具代表性的是美国会计学会(AAA)审计基本概念委员会发表于1973年的《基本审计概念说明》(A Statement 0fBasic Auditing Concepts)，考虑了审计的过程和目标，定义为：“审计是一个系统化过程，即通过客观地获取和评价有关经济活动与经济事项认定的证据，以证实这些认定与既定标准的符合程度，并将结果传达给有关使用者。”

上述定义涉及的重要内容体现在以下方面：一是有关经济活动与事项的认定。财务报表审计的对象包含一套财务报表中的管理层认定，这些认定是由作为财务报表编制者的管理层做出的。如财务报表上列示应收账款100 000元，管理层的认定表明这些应收账款是存在的，计价是准确的等。二是认定与既定标准的符合程度。审计工作的主要目的是对与被审计经济活动及经济事项有关的认定形成审计意见，审计意见应当具体说明认定与标准的符合程度。三是客观地获取和评价证据。审计人员在审计过程中需要获取和评价相关证据，以支持关于认定是否符合既定标准的判断。在这一过程中，审计人员需要具有客观性，不偏不倚。四是系统化的过程。系统化意味着审计人员在制定审计计划、实施审计程序、获取审计证据和形成审计结论时需要通盘考虑，以实现审计目标。五是将结果传达给有关使用者。审计的最终目的是出具审计报告，指明财务报表是否符合会计准则的要求。

注册会计师审计通过提高财务信息的可信度、降低财务报表使用者的信息风险而提供一种保证服务。美国财务会计概念公告第1号《企业财务报告的目标》(objectlves of Financial Reporting by Business Enterprises)精辟地阐述了注册会计师审计的作用：“如果决策者掌握了反映企业经营状况和成果的信息，并将其应用于评价各种备选方案的预期回报、成本和风险，那么，个人、企业、市场和政府在各项相互竞争的用途之间分配稀缺资源的有效性将得以提高。独立注册会计师一般会对财务报表以及其他可能的信息进行检查或审核，信息的提供者和使用者通常都认为注册会计师的意见可以提高信息的可靠性或可信度。”此外，经过审计的财务报表，可以对市场早先收到的信息进行确认或纠正。事实上，经过审计的财务报表可以通过降低不准确信息的流传时间或阻止其传播，以保证市场的效率。

二、注册会计师审计的种类

随着经济社会对注册会计师业务的需求，注册会计师提供的服务领域越来越广，例如审计、审阅、其他鉴证业务和相关服务等业务，但审计业务仍然是注册会计师的核心业务。注册会计师提供的审计业务可以分为财务报表审计、经营审计和合规性审计。

(一)财务报表审计

财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表是否按照规定的标准编制发表审计意见。规定的标准通常是企业会计准则和相关会计制度。当然，对按照计税基础、收付实现制基础或监管机构的报告要求编制的财务报表，注册会计师进行审计也较普遍。财务报表通常包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益(或股东权益)变动表以及财务报表附注。一般来说，经注册会计师审计的财务报表通常由被审计单位管理层进行内部决策。尽管财务报表审计在大多数情况下有注册会计师完成，以独立第三者的身份对财务报表发表意见，但政府审计和内部审计有时也会对企业财务报表进行审计。

(二)经营审计

经营审计是注册会计师为了评价被审计单位经营活动的效率和效果，而对其经营程序和方法进行的审计。美国政府审计准则对经营审计作出如下规定：“经济和效率审计包括确定：(1)经济主体取得、保护和使用其资源(如人员、财产和空间)时是否具备经济性和效率性;(2)低效或不经济的成因;(3)经济主体是否遵守法律法规中关于经济和效率的规定。但程序审计包括确定：(1)立法机关或其他权威机构的预测结果或多或少影响收益的实现程度;(2)组织、系统、业务活动或职能的效力;(3)经济主体是否遵循法律法规中适用于该系统的规定。”注册会计师从事经营审计业务，在完成审计工作后，一般要向被审计单位管理层提出经营管理建议。在经营审计中，审计对象不限于会计，还包括组织机构、计算机信息系统、生产方法、市场营销以及注册会计师能够胜任的其他领域。在某种意义上，经营审计更像是管理咨询。

(三)合规性审计

合规性审计的目的是确定被审计单位是否遵循了特定的法律、法规、程序或规则，或者是否遵守将影响经营或报告的合同的要求。例如：确定会计人员是否遵守了财务主管规定的手续，检查工薪率是否符合工薪法规定的最低限额，或者审查与银行签订的合同，以确信被审计单位遵守了法定要求。合规性审计的结果通常报送给被审计单位管理层或外部特定使用者。

注册会计师在对财务报表进行审计时，也应当充分关注被审计单位违反法律法规、程序、规则或合同可能对财务报表产生的重大影响。如果特定的法律、法规、程序、规则或合同对财务报表有直接和重大的影响，通常构成注册会计师财务报表审计的一部分。

2012年注册会计师考试《审计》随章练习题汇总

（责任编辑：xiaolingling）

三、注册会计师审计方法的演进

一百多年来，虽然审计的根本目标没有发生重大变化，但审计环境却发生了很大的变化。注册会计师为了实现审计目标，一直随着审计环境的变化调整着审计方法。审计方法从账项基础审计发展到风险导向审计，都是注册会计师为了适应审计环境的变化而做出的调整。

(一)账项基础审计

在审计发展的早期(19世纪以前)，由于企业组织结构简单，业务性质单一，注册会计师审计主要是为了满足财产所有者对会计核算进行独立检查的要求，促使受托责任人(通常为经理或下属)在授权经营过程中做出诚实、可靠的行为。注册会计师审计的重心在资产负债表，旨在发现和防止错误与舞弊，审计方法是详细审计。

详细审计又称账项基础审计，由于早期获取审计证据的方法比较简单，注册会计师将大部分精力投向会计凭证和会计账簿的详细检查。这种审计方式是围绕会计凭证、会计账簿和财务报表的编制过程来进行的。注册会计师通过对账表上的数字进行详细核实来判断是否存在舞弊行为和技术上的错误。注册会计师通常花费大量的时间进行检查、核对、加总和重新计算，所以，要求注册会计师具备良好的簿记和会计知识。随着审计范围的扩展和组织规模的扩大，注册会计师开始采用审计抽样技术，只是抽查数量仍然很大，而且在抽查样本的选择上仍然以判断抽样为主。当时由于注册会计师并没有认识到内部控制有效性在审计中的作用，样本的选择带有很大的盲目性。根据有关文献记载，当时I拊注册会计师在整个审计过程中，约3/4的时间花费在合计和过账上。从方法论的角度上讲，这种审计方法就是账项基础审计方法(accounting number—based audit approach)。